Podatnik, który w ciągu roku dokonuje zarówno sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej, rozlicza podatek VAT w oparciu o prognozowany współczynnik proporcji. Na koniec roku podatnik musi pamiętać o ustaleniu rzeczywistego współczynnika proporcji. Dodatkowo różnice wynikające z współczynników nakładają obowiązek dokonania korekty podatku VAT. Jak powinna zostać sporządzona roczna korekta podatku VAT?

Sprzedaż mieszana

Dokonując sprzedaży towarów lub świadczenia usług w których część jest opodatkowana podatkiem VAT a część korzysta z zwolnienia przedmiotowego, podatnik ma obowiązek rozgraniczyć poniesione wydatki na koszty związane z sprzedaż opodatkowaną oraz koszty związane z sprzedażą zwolnioną.

W zależności od zakwalifikowania kosztu do odpowiedniej grupy, podatnikowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT-u naliczonego lub jego brak. Natomiast w przypadku kosztów, w których podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części podatku naliczonego związanego z sprzedażą opodatkowaną lub zwolnioną, może pomniejszyć podatek należny o część kwoty podatku naliczonego, wyliczoną proporcjonalnie na podstawie prognozowanego współczynnika proporcji.

Współczynnik proporcji

Współczynnik proporcji ustala się jako udział rocznego obrotu czynności, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym przez podatnika.

Współczynnik określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie osiągniętych obrotów w poprzednim roku kalendarzowym. Przy wyliczaniu współczynnika proporcji do obrotu nie wliczamy otrzymanych dotacji niepodlegających opodatkowaniu, towarów zaliczanych do środków trwałych  oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Dodatkowo nie wlicza się kwot uzyskanych z tytułu transakcji związanych z nieruchomościami lub usług pośrednictwa finansowego w przypadku wykonywania ich sporadycznie. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Odliczanie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego regulowana jest przez art. 90 ustawy o VAT. Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT, jeżeli współczynnik proporcji:

  • przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
  • nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

 Roczna korekta podatku VAT

Korekta podatku VAT

Po zakończeniu roku podatkowego, podatnik ma obowiązek dokonać wyliczenia rzeczywistego współczynnika proporcji na podstawie obrotów osiągniętych w danym roku podatkowym. Wyliczona rzeczywista proporcja będzie podstawą do wyliczenia korekty podatku odliczonego VAT. Korektę należy dokonać w deklaracji VAT, składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następnego po roku podatkowym, za który sporządzamy korektę.

Korekta podatku VAT od środków trwałych

Korekty rocznej dokonuje się także dla nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W przypadku towarów lub usług, które są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 tys. zł, dokonuje się korekty podatku naliczonego. Podatnik dokonuje jej w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania (Art. 91 ust. 2).

Roczna korekta podatku VAT dotyczy 1/5 lub 1/10 kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu.

Przykład 1

W 2017 roku, podatnik odliczał VAT stosując proporcję wynoszącą 60%. Podatek naliczony w ciągu całego roku podatkowego wyniósł 30.000 zł, z czego podatnik odliczył 60% (18 000 zł). W styczniu 2018 r. dokonał wyliczenia rzeczywistego współczynnika w oparciu o cały rok 2017, który wyniósł 55%. Wskaźnik ten będzie służył podatnikowi do rozliczania podatku naliczonego związanego ze sprzedażą mieszaną dokonywaną w 20178r. Ten sam wskaźnik, należy zastosować przy dokonywaniu rocznej korekty podatku naliczonego za 2017 r.

Podatnik nie dokonywał zakupu środków trwałych podlegających amortyzacji przez co korekta podatku odliczonego w roku 2017 jest jednorazowa. Należy ją wykazać w składanej deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy w 2018 roku w wysokości:

(30.000 × 55%) – (30.000 × 60%) = 16 500 zł – 18 000 zł = (-) 1.750 zł.

W deklaracji za styczeń 2018 r. (lub  I kwartał 2018 r.) podatnik ma obowiązek pomniejszyć kwotę podatku naliczonego do odliczenia, wykazując w poz. 48 deklaracji VAT kwotę 1.750 zł ze znakiem minus.

Przykład 2

Podatnik rozliczający VAT miesięcznie zakupił w listopadzie 2016 r. środek trwały. Naliczony VAT wyniósł 24 000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o część podatku naliczonego od dokonanego zakupu. Sprzedaż mieszana wyniosła 70%, podatnik w miesiącu zakupu środka trwałego odliczył podatek naliczony w wysokości:

24 000 zł × 70% = 16 800 zł.

W 2017 r. udział sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem wyniósł 50%, podatnik mógł odliczyć:

24.000 zł × 50% = 12 000 zł.

W rozliczeniu za styczeń 2018 r. podatnik ma obowiązek skorygować in minus podatek naliczony odliczony od zakupu przedmiotowej maszyny o kwotę:

(12 000 zł – 16 800 zł) : 5 = (-) 960 zł.

Analogicznie powinna przebiegać korekta w kolejnych 4 latach podatkowych.