Czym jest pierwsze zasiedlenie, kiedy możemy skorzystać ze zwolnienia z VAT przy dostawie budynków, budowli lub ich części? Czy i jakie ulepszenia mają na to wpływ? Czy jest możliwe kilkukrotne pierwsze zasiedlenie? Ulepszenie, a pierwsze zasiedlenie?pierwsze zasiedlenie

Dostawa budynków, budowli lub ich części – zwolnienie z VAT

Podstawowa stawka VAT obecnie wynosi 23%, jednak ustawa VAT przewiduje również kilka zwolnień z opodatkowania np. przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części. Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednak co oznaczają słowa pierwsze zasiedlenie? Przyjrzyjmy się temu.

Pierwsze zasiedlenie – definicja

Definicja pierwszego zasiedlenia znajduje się w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, z której wynika że pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1) wybudowaniu lub

2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Oddanie do użytkowania oznacza faktyczne (fizyczne) wydanie budynku lub jego części do użytkowania osobie trzeciej (podmiotowi trzeciemu). Co więcej, wydanie to musi zostać dokonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Z oddaniem do użytkowania mamy do czynienia, gdy:

1) wydamy nieruchomość w wyniku sprzedaży;

2) wydamy lokal innej osobie na podstawie np. umowy najmu czy dzierżawy.

Przykład

Spółka X wybudowała w 2013 r. garaże, następnie od samego początku garaże były przedmiotem najmu. Obecnie (2018 r.) spółka X zamierza dokonać sprzedaży tych garaży. Zgodnie z przepisami, sprzedaż taka będzie podlegała zwolnieniu z VAT.

Kilkukrotne pierwsze zasiedlenie

Pierwsze zasiedlenie ma miejsce nie tylko w przypadku pierwszego wybudowania i wydania do użytkowania danego budynku czy też budowli, ale również po przeprowadzeniu istotnych prac ulepszeniowych. Czyli budynek lub budowla może być własnością podatnika przez okres kilku lat, następnie może być przedmiotem najmu, jednak w sytuacji, gdy podatnik dokona jego istotnej modernizacji, wówczas budynek lub budowla stają się znów towarami przed pierwszym zasiedleniem. Zgodnie z ustawą nakłady takie muszą wynieść co najmniej 30% wartości budynku lub budowli. Jednak z najnowszym orzecznictwem NSA i WSA w Warszawie w pierwszej kolejności należy zbadać, czy dokonane ulepszenie było istotne, a dopiero w drugiej kolejności czy przekroczyły 30% wartości początkowej budynku/budowli. Pytanie co oznacza formuła istotne? Próżno szukać w orzecznictwie wyjaśnienia istotne ulepszenie. Niewątpliwie takie podejście stanowi ogromy problem dla podatników. W związku z tym czy dane ulepszenie było istotne, czy też nie, pozostaje do oceny organu. Takie podejście może powodować ogromne problemy dla podatników, a ponadto obniża zaufanie do organów państwa.

Przykład

Spółka X wybudowała w 2013 r. garaże, następnie od samego początku garaże były przedmiotem najmu. W 2017 r. Spółka dokonała modernizacji garaży, a wartość tej inwestycji wyniosła 15% wartości początkowej. Obecnie (2018 r.) spółka X zamierza dokonać sprzedaży tych garaży. Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów taka sprzedaż podlega zwolnieniu z VAT. Jednak jeśli organ podatkowy uznałby, że poniesione nakłady miały istotny charakter, będziemy mieli do czynienia z ponownym zasiedleniem. W konsekwencji dana sprzedaż podlegałaby opodatkowaniu.

Pierwsze zasiedlenie – stanowisko TSUE oraz NSA

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 16 listopada 2017 r., (C-308/16) uznał, że:

1. sprzedaż nieruchomości jest zwolniona z VAT także wtedy, gdy pierwszy właściciel budynku sam go używał na własne potrzeby przez co najmniej dwa lata; – takie podejście również zostało zaprezentowane przez NSA, a w konsekwencji organy podatkowe przyjmują stanowisko, iż przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć również, pierwsze zajęcie budynku lub używanie w tym także na potrzeby własnej działalności gospodarczej po wybudowaniu nieruchomości.

2. jeden budynek może być pierwszy raz zasiedlony nawet kilkakrotnie – po każdym istotnym ulepszeniu. W ustawie o VAT zapisany jest jedynie warunek, że wydatki na ulepszenie muszą przekroczyć 30 proc. wartości początkowej. Nie ma mowy o tym, że zmiana czy też przebudowa ma być istotna.

Reasumując, przy ocenie czy ulepszenie budynku spełnia definicję pierwszego zasiedlenia, nie wystarczy ustalić czy nakłady na ten cel przekraczały 30% wartości początkowej budynku lub budowli. Przede wszystkim należy ustalić, czy zmiany były istotne. W związku z tym, że ustalenie takie może stanowić problem dla podatników, ustawa VAT powinna być w tym zakresie zaktualizowana i należy doprecyzować przepisy oraz definicje.