W związku z wprowadzeniem od 01 stycznia 2017 roku nowych przepisów ułatwiających naczelnikom urzędów skarbowych wykreślanie podmiotów  z rejestru VAT w okresie półtora roku tj. do 30.06.2018 usuniętych z rejestru zostało ok 170 tysięcy podmiotów. Spowodowało to, że w obrocie gospodarczym znajduje się więcej faktur od kontrahentów, którzy nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT. Czy możliwe jest w takim przypadku odliczenie VAT z faktur od kontrahenta niezarejestrowanego do VAT? Zapraszam po odpowiedź do dzisiejszego wpisu.

Odliczenie VAT z faktur od kontrahenta niezarejestrowanego – orzecznictwo unijne

Fundamentalną  zasadą w konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku VAT. Aby podatnik mógł skorzystać z tego prawa u wystawcy faktury musiał powstać obowiązek podatkowy wynikający z faktycznie dokonanych czynności. Podatnik musi posiadać także fakturę zawierającą w szczególności informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która je wystawiła oraz rodzaju wykonanych usług. W orzecznictwa TSUE wynika, iż warunki formalne nie mogą stać na przeszkodzie realizacji prawa do odliczenia a nabywcy przysługuje prawo do odliczenia faktury od kontrahenta niezarejestrowanego do VAT. Trybunał wielokrotnie podkreślał, że krajowe organy  administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia przede wszystkim jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem.

Uwzględniając orzecznictwo TSUE, należy wskazać, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez podmiot istniejący, ale niezarejestrowany jako podatnik VAT czynny, jeżeli:

  • transakcja (dostawa/usługa) wykazana na fakturze została faktycznie wykonana, jest to czynność opodatkowana oraz u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy (C-342/87),
  • faktura zawiera informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która ją wystawiła oraz wskazuje przedmiot dostawy lub rodzaj usługi (C-438/09),
  • nabywca nie wiedział i nie przewidywał, że transakcja wiązała się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot na wcześniejszym etapie obrotu (C-80/11 i C-142/11),
  • nabywca dokonał weryfikacji wiarygodności sprzedawcy (C-33/13).

vat marża

Praktyka krajowa

W przepisach krajowych brak jest jednoznacznych zapisów kwestionujących odliczenie VAT z faktur od kontrahenta niezarejestrowanego do VAT. Fiskus w interpretacjach często powołuje się na art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT odnoszący się do wystawiania faktur przez podatników nieistniejących a także na brak zachowania należytej staranności przy weryfikacji kontrahenta. Więcej na temat należytej staranności dla celów VAT w tym artykule.

Warto zwrócić uwagę na interpretację 0111-KDIB3-2.4012.118.2017.9.ASZ z dnia 11.06.2018 r., gdzie podatnik wrócił się z zapytaniem, czy może odliczyć podatek z VAT z faktur od kontrahenta, który w momencie ich wystawienia nie był zarejestrowany jako podatnik VAT. Początkowo Dyrektor KIS odmówił podatnikowi prawa do odliczenia VAT koncentrując się na braku zachowania należytej staranności przy wyborze kontrahenta. Podatnik zaskarżył wydaną interpretację do WSA w Krakowie, który wyrokiem z dnia 28.11.2017 sygn. I SA/Kr 952/17 stwierdził, że sprawa wymaga ponownego rozpatrzenia przez organ w kontekście stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika oraz orzecznictwa TSUE. Dyrektor KIS ponownie rozpatrując sprawę uznał stanowisko podatnika za prawidłowe:

“Wnioskodawca, jak wynika z wniosku, podjął środki ostrożności i dokonał na podstawie posiadanych danych weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika VAT czynnego. Z opisu sprawy wynika, że weryfikacja ta została dokonana zarówno na początku, jak i w trakcie trwającej współpracy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, skoro kontrahent Wnioskodawcy w okresie wyrejestrowania z rejestru podatników VAT czynnych zachowywał się jak podatnik VAT przyjmując na siebie związane z tym obowiązki o ile – jak podaje Wnioskodawca faktury dokumentują czynności faktycznie dokonane przysługuje mu jako czynnemu zarejestrowanemu podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Orzecznictwo krajowe jest zgodne z unijnym jeśli chodzi o odliczenie VAT z faktur od kontrahenta niezarejestrowanego do VAT. Przykładem jest wyrok NSA sygn. I FSK 769/16 z dnia 07.03.2018 r. , w którym NSA przyznał rację podatnikowi, który uważał, że ma prawo odliczyć VAT z tytułu faktur dokumentujących rzeczywiste usługi informatyczne świadczone przez kontrahenta, który nie dokonał rejestracji działalności w CEIDG ani do VAT, o czym podatnik dowiedział się dopiero we wrześniu 2014 r. W uzasadnieniu do wyroku czytamy:

“Względy formalne – co zostało już wskazane wyżej – nie mogą zarazem stać na przeszkodzie realizacji prawa neutralności podatku VAT, o ile podatnik nie miał bądź nie mógł mieć świadomości co do nieprawidłowości występujących po stronie kontrahenta. W sytuacji opisanej we wniosku – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego – nie powinno budzić wątpliwości, że działania skarżącego do września 2014 r., nie mogły zostać uznane jako działania podejmowane w złej wierze. Dopiero od momentu, w którym strona uzyskała informację o nierzetelności swojego kontrahenta ochrona podatnika, wynikająca z przedstawionego wyżej orzecznictwa TSUE, przestała obowiązywać. O ile zatem można było zakładać dobrą wiarę podatnika do września 2014 r., to faktury VAT wystawione przez kontrahenta skarżącej Spółki po tej dacie, nie powinny już stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego.”

Stanowisko Ministerstwa Finansów dotyczące odliczenia VAT z faktur wystawianych przez podmioty niezarejestrowane  jako podatnicy VAT zostało wyrażone w odpowiedzi na interpelację poselską nr 6970, o czym pisaliśmy w tym artykule. MF podkreśla, że brak rejestracji nie pozbawia nabywcy automatycznie prawa do odliczenia podatku naliczonego jednak w przypadku jej braku należy zachować szczególną ostrożność i przedsięwziąć wszystkie działania w celu upewnienia się, że dokonana transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym.