Podstawowym prawem podatnika wynikającym z mechanizmu i konstrukcji podatku VAT jest prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jeśli jednak skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z oszustwem lub nadużyciem organy administracyjne i sądowe powinny odmówić tego prawa. Prawo to nie powinno być odebrane podatnikowi jeśli przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć, że transakcja, w której uczestniczy służy oszustwu lub nadużyciu w zakresie VAT. Czym jest należyta staranność dla celów VAT? Zapraszam do zapoznania się z poniższym artykułem.

Należyta staranność dla celów VAT

Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego m.in. z faktur nabycia towarów i usług w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Poza zasadą ogólną wynikającą art. 86 ustawy o VAT jest szereg wyjątków a także praktyka wynikająca z bogatego orzecznictwa krajowego i unijnego oraz z interpretacji podatkowych. Wynika z niej m.in. iż faktura na podstawie której podatnik odlicza VAT musi odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych pomiędzy sprzedawcą a nabywcą. Nie stanowią podstawy do odliczenia podatku faktury wystawione przez podmiot nieistniejący, niezgodne ze stanem rzeczywistym lub pozorne (art. 88 ust. 3a). Więcej na temat braku prawa do odliczenia tu. Z orzecznictwa TSUE wynika, że nie ma prawa do odliczenia podatnik, który popełnia oszustwo lub nadużycie lub gdy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że przez nabycie towaru uczestniczył w transakcji związanej z oszustwem w zakresie VAT. Konsekwentnie gdy podatnik przy zachowaniu należytej staranności nie mógł wiedzieć, że transakcja ta służy oszustwu lub nadużyciu VAT zachowuje prawo do odliczenia VAT.

Sformułowania “powinien był wiedzieć”, “nie mógł wiedzieć” oraz “zachowanie należytej staranności” są bardzo ogólne i nie mają definicji w przepisach krajowych. W związku z tym m.in. przedsiębiorcy od dawna postulowali o wprowadzenie listy przesłanek należytej staranności, których spełnienie skutkowałoby brakiem podstaw do zakwestionowania u nich prawa do odliczenia podatku VAT. Ostatecznie Ministerstwo Finansów (MF) i Krajowa Administracja Skarbowa wraz 12 podmiotami reprezentującymi stronę społeczną wypracowały wskazówki pomocne urzędnikom skarbowym w ocenie należytej staranności w VAT przez przedsiębiorców. Wskazówki przedstawione zostały 25 kwietnia w formie dokumentu “Metodyka w zakresie oceny dochowania należytej staranności przez nabywców towarów w transakcjach krajowych“. Co istotne z perspektywy przedsiębiorców Metodyka nie ma statusu objaśnień podatkowych, o których mowa w art. 14a & 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, co w praktyce oznacza, że zastosowanie się do jej wskazówek nie chroni przedsiębiorcy. MF podkreśla, że jeśli podatnik podejmie działania wskazane w Metodyce zwiększy się prawdopodobieństwo dochowania przez niego należytej staranności, przy czym każda sytuacja powinna być rozpatrywana przez organ podatkowy indywidualnie na tle całokształtu okoliczności towarzyszących danej transakcji gospodarczej.

Przesłanki oceny należytej staranności

W związku z większym ryzykiem uczestnictwa w oszustwie lub nadużyciu w zakresie VAT w przypadku transakcji z nowym kontrahentem w Metodyce wprowadzono rozróżnienie na przesłanki oceny na etapie rozpoczęcia współpracy z kontrahentem (1) oraz w trakcie trwania tej współpracy (2). Dodatkowo w Metodyce można znaleźć podział na kryteria formalne oraz kryteria transakcyjne oceny należytej staranności. Przykładem przesłanek formalnych, które mogą świadczyć o tym, że przedsiębiorca nie dochował należytej staranności odliczając VAT z faktury dokumentującej zakup towarów są:

  • brak rejestracji kontrahenta w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS) lub Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) – o ile rejestracja w KRS lub CEIDG jest wymagana w przypadku kontrahenta;
  • kontrahent nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny – nabywca może to zweryfikować przez usługę „Sprawdzenie statusu podmiotu VAT”, dostępną na Portalu Podatkowym lub poprzez złożenie wniosku do właściwego naczelnika urzędu skarbowego;
  • kontrahent jest – na moment transakcji – wpisany do prowadzonego przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej wykazu podmiotów, które zostały wykreślone przez naczelnika urzędu skarbowego z rejestru jako podatnicy VAT lub które nie zostały zarejestrowane przez naczelnika urzędu skarbowego, na podstawie art. 96 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą o VAT”;
  • kontrahent nie posiada, lub – pomimo żądania podatnika – nie przedstawił wymaganych koncesji i zezwoleń dotyczących towarów będących przedmiotem planowanych transakcji;
  • osoby zawierające umowę/dokonujące transakcji nie posiadają umocowania do działania w imieniu kontrahenta – podatnik może przykładowo zweryfikować umocowanie osób upoważnionych do udzielenia pełnomocnictw w imieniu kontrahenta na podstawie danych z KRS lub CEIDG.

Z kolei najważniejszymi kryteriami transakcyjnymi dochowania należytej staranności są:

  • zawarcie transakcji bez ryzyka gospodarczego – np. dostawca proponuje podatnikowi dalszą sprzedaż dostarczonych przez niego towarów wskazanemu przez niego nabywcy a nabywca ten płaci należność za towar zanim przedsiębiorca zapłaci swojemu kontrahentowi;
  • płatność gotówką lub obniżenie ceny w razie płatności gotówką w przypadku gdy wartość transakcji przekracza 15.000 zł – np. rabaty wynikające z obniżenia ceny, sztuczny podział transakcji na szereg płatności mniejszych od 15.000 zł;
  • zapłata za towar na dwa odrębne rachunki (nie dotyczy split-payment), rachunek podmiotu trzeciego lub na rachunek zagraniczny;
  • cena towaru,  bez ekonomicznego uzasadnienia, oferowanego przedsiębiorcy znacznie odbiega od ceny rynkowej – np. nowo powstały podmiot oferuje “atrakcyjną” cenę w porównaniu do kontrahentów działających od wielu lat na rynku;
  • transakcja, bez ekonomicznego uzasadnienia, dotyczyła towarów, które należały do innej branży niż ta, w której działa kontrahent i których przedsiębiorca dotychczas nie nabywał;
  • termin płatności za towar od podatnika,  bez ekonomicznego uzasadnienia, był krótszy niż standardowy termin płatności;
  • warunki transakcji nie gwarantują bezpieczeństwa obrotu wg standardów obowiązujących dla danej branży np. brak ubezpieczenia towarów mimo ich wysokiej wartości, brak możliwości ustalenia warunków transportu towarów z uwagi, iż odbywa się zawsze własnym transportem kontrahenta;
  • transakcja pomiędzy przedsiębiorcą a kontrahentem nie została udokumentowana umową w formie pisemnej (w tym elektronicznej), zamówieniem lub innym potwierdzeniem warunków.